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PRESUNZIONE DI EVASIONE SANCITA DALL’ART. 12 D.L. 78/2009 ED ULTIMI ARRESTI GIURISPRUDENZIALI

La norma di cui all’art. 12, seconda comma, del d.l. 78 del 2009,ai fini del contrasto ai cd paradisi fiscali, prevede che “in deroga ad ogni vigente disposizione di legge,gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto del Ministro delle Finanze 4 maggio 1999, pubblicato nella G.U. del 10&05/1999 n. 107 , e al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 21/11/2001, pubblicato nella G.U. del 23/11/2001 n. 273, senza tener conto delle limitazioni ivi previste, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1,2 e 3 dell’art. 4 del decreto-legge n. 167/1990, convertito dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, ai soli fini fiscali si presumono costituite,salvo prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione. In tale caso, le sanzioni previste dall’art, 1 del decreto legislativo n. 471 del 1997 sono raddoppiate” L’Amministrazione Finanziaria deduce come motivo di impugnazione nei contenziosi in materia la violazione della suddetta norma nella parte in se ne fa un’applicazione non retroattiva, che invece è smentita, secondo l’Ufficio, dalla natura processuale della norma anzichè sostanziale. Senonchè la Corte di Cassazione ha chiarito definitivamente che la presunzione di evasione sancita dalla norma in questione, in vigore dal 1 luglio 2009, non ha efficacia retroattiva in quanto non può attribuirsi alla stessa natura processuale,essendo le norme in tema di presunzione collocate,tra quelle sostanziali nel codice civile. Inoltre una differente interpretazione finirebbe per pregiudicare-in contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost.- l’effettività del diritto di difesa del contribuente rispetto alla scelta in ordine alla conservazione di un certo tipo di documentazione sotto il profilo probatorio rilevante (Cass n. 2662-18 , Ordinanza Cass. sez 6 n. 5741/2019).

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Quadro RW e presunzione di evasione fiscale ex art. 12 D. L. n. 78/2009

L’Amministrazione finanziaria ha emesso in questi anni numerosi accertamenti sostenuti dal rilievo (circ. 13.3.2015 n.10 e 19.2.2015 n.6) che alle attività finanziarie detenute all’estero si deve applicare la presunzione di cui all’art. 12 secondo comma del d.l. 78/2009. Tale norma,ai fini del contrasto ai cd. paradisi fiscali,prevede che “in deroga ad ogni vigente disposizione di legge, gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto del Ministero delle Finanze 4 maggio 1999 pubblicata sulla G.U. del 10 maggio 1999, n.107 al d.m. del Ministero dell’economia e delle finanze del 21 novembre 2001, pubblicato sulla G.U. del 23 novembre 2001 n. 273, senza tener conto delle limitazioni ivi previste, in violazione degli obblighi di dichiarazione di cui commi,2 e 3 dell’art. 4 D.L. n. 167/1990 conv. L. n. 227/1990, ai soli fini fiscali, si presumono costituite all’estero, salva prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione. In tale caso,le sanzioni dall’art. 1 del d.lgs. n. 41/1997 previste dall’art. 1 sono raddoppiate”. Ciò detto,la Corte di Cassazione ha sancito definitivamente che la presunzione di evasione sancita da tale norma,in vigore dal 1 luglio 2009,non ha efficacia retroattiva, in quanto non può attribuirsi alla stessa natura processuale, essendo le norme in tema di presunzioni collocate tra quelle sostanziali nel codice civile. Inoltre una differente interpretazione finirebbe per pregiudicare – in contrasto con l’art. 3 e 24 Cost.- l’effettività del diritto di difesa del contribuente rispetto alla scelta in ordine alla conservazione di un certo tipo di documentazione sotto il profilo probatorio rilevante (Cass. 2 febbraio 2018 n. 2662).Se a seguito della sentenza della Corte non possono più sorgere dubbi sulla irretroattività della presunzione di imponibilità dei capitali esteri (e di conseguenza sull’impossibilità di applicare il raddoppio dei termini di accertamento ad annualità antecedenti alla sua entrata in vigore), altrettanto non può dirsi per il raddoppio dei termini per le sanzioni (per sanzioni si intende quelle previste dall’art . 5 del D.L. n. 167/1990, unitamente a quelle da dichiarazione infedele e da dichiarazione omessa). L’obbligo del monitoraggio fiscale era infatti vigente anche prima del D.L. 78/2009 e quindi potrebbe ritenersi che anche le annualità precedenti all’entrata in vigore del suddetto decreto subiscano il raddoppio, in ragione della natura procedimentale della norma. Tuttavia una simile tesi non convince. In primo luogo perché una norma che, in qualsiasi maniera,incida su aspetti sanzionatori mai può essere definita procedurale.Oltre a ciò,il legislatore non ha sentito la necessità di inserire una norma di tenore analogo rispetto all’art. 37 comma 26 del D.L. n. 223/2006 sul raddoppio dei termini per violazioni penali secondo cui “la proroga si applica alle annualità ancora aperte alla data di entrata in vigore della legge.”

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Violazione dell’art. 52 d.p.r. 600/1973 e consenso del contribuente

L’art. 52 del D.P.R. n.600/1973 prevede che per accedere in locali adibiti promiscuamente ad abitazione ed a sede dell’attività imprenditoriale occorre,oltre all’autorizzazione rilasciata dal capo dell’ufficio, anche quella del procuratore della Repubblica. In mancanza della suddetta autorizzazione, l’avviso di accertamento tributario eventualmente emesso può essere annullato e ciò per effetto della regola generale secondo cui l’assenza del presupposto di un procedimento amministrativo infirma tutti gli atti nei quali lo stesso si articola. Occorre precisare che l’orientamento della Suprema Corte è quello di ritenere che non esista nell’ordinamento tributario un principio generale di inutilizzabilità delle prove illegittimamente acquisite (lo stesso valendo anche all’interno del codice di procedura penale) sicchè l’acquisizione irrituale di elementi rilevanti ai fini dell’accertamento fiscale non comporta l’inutilizzabilità degli stessi,in mancanza di una specifica previsione in tale senso (Cass. 8344/2001) e ciò anche con riferimento all’attività della guardia di finanza che, cooperando con gli uffici finanziari, proceda ad ispezioni, verifiche, ricerca ed acquisizione di notizie non osservando la disciplina processualpenalistica avendo carattere amministrativo. Cosa succede quindi se, in assenza di autorizzazione del procuratore della Repubblica,la documentazione viene comunque consegnata spontaneamente in sede di verifica da parte del contribuente? L’Agenzia delle Entrate sostiene che la consegna spontanea elide ogni vizio dell’attività di acquisizione della documentazione. La Suprema Corte è di diverso avviso per i motivi. Infatti il compito del giudice di vagliare le prove offerte in causa è circoscritto a quelle di cui abbia preventivamente riscontrato la rituale assunzione e la Corte perviene alla conclusione che l’inutilizzabilità dei documenti acquisiti in violazione del disposto dell’art. 52 cit. discende dal valore stesso dell’inviolabilità del domicilio solennemente consacrato nell’art. 14 Cost. (cfr sent. Cass. 15239/2001).La consegna spontanea della documentazione da parte del contribuente non può quindi rendere legittimo un accesso operato al di fuori delle previsioni legislative e pertanto il consenso del contribuente all’accesso illegittimo è del tutto privo di rilievo giuridico, non essendo il consenso in questione richiesto e/o preso in considerazione da nessuna norma di legge.

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PRINCIPIO DEL FAVOR REI E REATI TRIBUTARI

Nel reato di omesso versamento IVA la condotta susseguente del contribuente di carattere restitutorio relativa all’integrale pagamento del debito, interessi e sanzioni è considerata causa di non punibilità. Nel caso di specie la previsione di non punibilità derivante dall’ integrale pagamento del debito tributario, entrata in vigore successivamente all’apertura del dibattimento, (D. Lgs n.158/15) deve essere applicata per il principio del favor rei della legge più favorevole, sempre che non sia intervenuto il giudicato” (Massima Cass. Sez. III n.52640/17)
Si trattava di un caso in cui l’imputato era stato condannato in primo grado, con sentenza poi successivamente confermata in appello, alla pena di mesi 5 di reclusione relativamente al reato di omesso versamento IVA; la difesa ha introdotto il ricorso per cassazione eccependo la violazione di legge dell’art 13 D.lgs 74/00 come sostituito dall’art 11 Dlgs 158/15 per il quale i reati di cui agli artt. 10-bis, 10-ter e 10-quater non sono punibili se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari (comprese sanzioni amministrative ed interessi), sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti. Nel caso di specie, la nuova formulazione dell’art 13 D.lgs 74/00 era entrata in vigore tra il giudizio di primo grado e quello di appello e la Corte con la decisione in parola ha ritenuto ammissibile la rilevabilità della suddetta causa di non punibilità anche nel giudizio di legittimità, rinviando al giudice di merito per la valutazione circa la sussistenza in concreto delle condizioni previste dall’art 13 cit., il quale novellato dall’art 11 D.lgs 158/2015 nel caso dei reati di cui al D.Lgs. n. 74/2000 artt. 10 bis, 10 ter e 10 quater costituisce una causa di estinzione del reato e non più soltanto un attenuante. La Corte rileva come l’interesse a provvedere al pagamento dell’intero debito tributario è necessariamente diverso, e più intenso, ove sia collegato ad una efficacia estintiva dei reati, anzichè ad una efficacia soltanto attenuante.
La Suprema Corte quindi conclude che, nei procedimenti in corso alla data di entrata in vigore del D.lgs 158/15, deve ritenersi che l’imputato sia nella medesima condizione giuridica che fonda, allorquando non vi sia ancora stata l’apertura del dibattimento, l’efficacia prevista dalla nuova causa di non punibilità; viceversa si registrerebbe una disparità di trattamento in relazione a situazioni uguali in ordine al quale sarebbe prospettabile una questione di legittimità costituzionale.

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CONTRADDITTORIO, STUDI DI SETTORE E ACCERTAMENTO ANALITICO-INDUTTIVO

Con la sentenza Cass. n. 7328/2017 qui segnalata la Suprema Corte ha statuito che in caso di accertamento cd “analitico-induttivo” basato almeno in parte sullo scostamento dallo studio di settore, l’atto impositivo de quo deve ritenersi nullo se non preceduto dal contraddittorio endoprocedimentale con il contribuente.
Nel caso di specie i giudici d’appello si erano espressi in tal senso; l’Ufficio ha contrastato senza successo tale statuizione sostenendo che l’atto impugnato non era stato emesso sulla base dello scostamento dallo studio di settore e che si trattava di un c.d. accertamento “analitico-induttivo” e che pertanto detto tipo di accertamento non implicava l’obbligo del contraddittorio preventivo.
Come è noto per gli accertamenti fondati sugli studi di settore nulla quaestio sull’obbligatorietà del contraddittorio preventivo come sancito dall’art. 10 comma 3 bis L.146/1998; per gli accertamenti cd “analitico.induttivi”tale obbligo non è previsto.
La sentenza qui citata è interessante perché perviene alla conclusione che in caso di atto impositivo “misto”, ossia un accertamento c.d. analitico-induttivo ex art 39 comma 1 lett d) DPR 600/1973 che sia almeno in parte basato sullo scostamento dello studio di settore, si impone il contraddittorio preventivo pena l’invalidità dell’atto medesimo in caso di omissione dell’adempimento procedurale del contraddittorio preventivo.
Come già evidenziato nel caso di avvisi di accertamento da studi di settore le Sezioni Unite hanno sancito definitivamente l’essenzialità del contraddittorio preventivo; oggi alla luce della giurisprudenza segnalata non sembra che nemmeno nel caso di “accertamenti da antieconomicità” possa prescindersi da tale fase istruttoria, con l’acquisizione delle giustificazioni dei contribuenti. Dette giustificazioni potrebbero condurre all’archiviazione del procedimento e quindi non possono essere pretermesse pena la nullità dell’atto.

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CONTRADDITTORIO ED INERZIA DEL CONTRIBUENTE IN TEMA DI STUDI DI SETTORE

La Suprema Corte sez. 6 con ordinanza n. 9898/2017 ha accolto il ricorso dell’Ufficio, valorizzando la circostanza che nel caso di specie il contribuente aveva omessa di partecipare al contraddittorio (regolarmente attivato) e si era altresì astenuto da qualsivoglia allegazione.
Al comportamento sopra descritto consegue, secondo la Corte, che l’Ufficio (diversamente da quanto ritenuto dai giudici di merito) non è tenuto ad offrire alcuna ulteriore dimostrazione della pretesa esercitata essendo così sufficiente per fondare la pretesa tributaria l’accertato scostamento del reddito rispetto agli studi di settore.
Il contraddittorio deve essere obbligatoriamente attivato, pena la nullità del procedimento; tuttavia in caso di inerzia del contribuente l’avviso di accertamento è da considerarsi legittimo e la sua pretesa fondata anche se basati solo sul riscontrato scostamento dello studio di settore.
In definitiva il contribuente che non partecipa al contraddittorio preprocessuale non assolve l’onere controprobatorio rispetto al contestato scostamento. Conseguentemente non può dolersi del fatto che l’Ufficio non indichi ulteriori dati che consentano di adattare quelli astratti degli studi alla realtà del singolo contribuente. (Cfr ex multis Cass. Sez.V 17646/2014).

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LA SENTENZA N. 17757/2016 DELLE SEZIONI UNITE DIRIME I CONTRASTI IN TEMA DI OMESSA DICHIARAZIONE E RIPORTO DEL CREDITO

La complessità e l’incertezza delle questioni giuridiche hanno richiesto l’intervento nomofilattico delle sezioni unite e la sentenza n. 17757 (depositata in data 08/09/2016 – relatore Dr. Ettore Cirillo) ricostruisce puntualmente l’evolversi del quadro normativo, giurisprudenziale ed amministrativo di riferimento e tirando le fila del discorso perviene alla formulazione del seguente principio di diritto: “ la neutralità dell’imposizione armonizzata sul valore aggiunto comporta che, pur in mancanza di dichiarazione annuale, l’eccedenza d’imposta –risultante da dichiarazioni periodiche regolari versamenti per un anno e dedotta entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno (art. 19 c. 1 DPR 633/72) a quello in cui il diritto è sorto- sia riconosciuta dal giudice tributario se siano stati rispettati dal contribuenti tutti i requisiti sostanziali per la detrazione; pertanto, in tal caso, il diritto di detrazione non può essere negato dal giudice d’impugnazione della cartella emessa dal fisco a seguito di controllo formale automatizzato, laddove, pur non avendo il contribuente presentato la dichiarazione annuale per il periodo di maturazione, sia dimostrato in modo concreto- ovvero non controverso- che si tratti di acquisti fatti da un soggetto passivo d’imposta, assoggettati a IVA e finalizzati a operazioni imponibili”.
In altre parole se il credito emerge dai registri IVA e dalle liquidazione periodiche a nulla rileva l’aspetto formale della mancata dichiarazione, siccome la sostanza deve prevalere sulla forma e pertanto l’Amministrazione Finanziaria non può pretendere la restituzione di somme per ragioni di pura forma senza addurre rilievi sulla loro effettiva spettanza.
La sentenza delle Sezioni Unite sottolinea come il meccanismo della neutralità dell’IVA e della deducibilità delle eccedenze d’imposta derivi dal diritto dell’UE nell’interpretazione datane dalla Corte di Giustizia e consequenzialmente si allinea sulla posizione ormai consolidata di quest’ultima(caso Idexx) che già si è espressa nel ritenere come il principio di neutralità dell’IVA esiga che la detrazione dell’imposta a monte sia accordata se gli obblighi sostanziali sono stati soddisfatti anche se taluni obblighi formali sono stati omessi dai soggetti passivi.
In definitiva, la sentenza delle Sezioni Unite sancisce inequivocabilmente l’illegittimità della prassi dell’Amministrazione fiscale (cfr. circolare n. 34/E del 6 agosto 2012 secondo cui l’omessa dichiarazione non prevedeva il riporto del credito), orientamento successivamente attenuato con la circolare 21/E del 25 giugno del 2013 che ha consentito al contribuente di dimostrare in sede amministrativa la spettanza del credito, restando in ogni caso dovute le sanzioni.

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Omessa dichiarazione IVA e riporto del credito

La Sesta sezione civile Tributaria della Corte con ordinanza 22902/2014 ha trasmesso gli atti al Primo Presidente per valutare l’opportunità di devolvere alle Sezioni Unite il problema della detraibilità di eccedenza di IVA, debitamente registrata nelle liquidazioni periodiche, in ipotesi di omissione della dichiarazione annuale relativa al periodo di maturazione di dette eccedenze in applicazione del combinato disposto degli artt. 19,27,28,30 e 55 DPR 633/1972.
E’ bene precisare che di solito nel contenzioso non è oggetto di contestazione la sussistenza del credito e per questa ragione la prima difesa del contribuente si risolve nell’evidenziare che la preclusione del diritto al riconoscimento del credito attiene alla fase amministrativa e non a quella giurisdizionale dell’accertamento del credito e quindi tale diritto deve comunque essere riconosciuto tutte le volte che il contribuente in giudizio ne abbia fornito alla prova.
Il contrasto giurisprudenziale richiamato nell’ordinanza citata attiene alla legittimità del ricorso alla liquidazione automatico da parte dell’A.F.; nel caso in cui l’atto impositivo si sia sostanziato nella liquidazione automatica, la difesa del contribuente eccepisce che la liquidazione automatica è tassativamente circoscritta alle ipotesi contemplate dall’art 54 DPR 633/1972, dovendo la maggior imposta scaturire ictu oculi dalle irregolarità formali della dichiarazione (ex multis Cass. 18/03/2009 n. 6517). Di conseguenza non rientrano nell’ambito applicativo dell’art. 54 DPR 633/1972 le valutazioni circa il disconoscimento di un credito d’imposta derivante dalla dichiarazione dell’anno precedente che era stato omesso ( Cass. 3/04/2012 n. 5318).
La Corte di Cassazione si è già espressa in senso diametralmente opposto alla posizione assunta dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 34/E con l’ordinanza sopracitata la n. 5318/2012.
A tale proposito la Suprema Corte ha ribadito espressamente che il disconoscimento dei crediti risultanti dalle dichiarazioni omesse può avvenire solo con atto di accertamento e non con una mera comunicazione di irregolarità.
L’ordinanza citata e le numerose sentenze (CTR Lombardia 124/28/2012 – CTR Lombardia 2942/29/14) conformi a detta interpretazione sanciscono inequivocabilmente l’illegittimità della prassi dell’Amministrazione fiscale, stante il fatto che la procedura mediante iscrizione a ruolo e notifica della cartella di pagamento viene attuata fuori dai limiti previsti dalla legge. In presenza di un credito non contestato la procedura di accertamento non può che condurre al riconoscimento del credito stesso.
Da ultimo si rileva che con la circolare 25 giugno 2013 n. 21 l’Agenzia delle Entrate ha attenuato la rigida interpretazione adottata con la circolare n. 34/E del 6 agosto 2012 ;per questo motivo per i provvedimenti adottati prima della circolare del 2013 , può essere ravvisata una disparità di trattamento tra i contribuenti in presenza di una identica disciplina di legge.
Resta comunque il fatto che il contrasto giurisprudenziale persiste con recente trasmissione da parte della Sezione Tributaria della Cassazione al Primo Presidente per l’eventuale assegnazione alle Sezioni Unite proprio al fine di dirimere tale contrasto.

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SOCIETA’ ESTINTE , LEGITTIMAZIONE IN GIUDIZIO ED IRRETROATTIVITA’ DEL D.LGS. N. 175/2014

Il tema della cancellazione delle società continua a porre tutta una serie di problemi che non appaiono superati anche dopo le sentenze del marzo 2013 (nn. 6070,6071,6072) delle Sezioni Unite della Suprema Corte, sentenze che hanno confermato i principi fissati dalla sentenza 4062/2010.

In particolare un punto fermo è stato posto, e cioè che la cancellazione volontaria dal registro delle imprese di una società impedisce che essa possa ammissibilmente agire o essere convenuta in giudizio. Per questo motivo ha generato non poco sconcerto constatare nella pratica professionale come gli Uffici abbiano insistito nel notificare gli accertamenti a società cancellate anzichè procedere direttamente nei confronti dei soci responsabili, nei limiti dei beni ricevuti.

Nella vicenda seguita dallo scrivente, l’avviso di accertamento era stato emesso e notificato nei confronti della società ormai inesistente, in persona di colui che ne era il legale rappresentante e non a quest’ultimo personalmente né come socio né come liquidatore; la CTR di Milano ha confermato la sentenza della CTP di annullamento dell’avviso di accertamento

Successivamente, è intervenuto il D. Lgs. 175/2014 art 28 comma 4 secondo cui “Ai soli fini della validità e dell’efficacia degli atti di liquidazione,accertamento,contenzioso e riscossione dei tributi e contributi,sanzioni ed interessi,l’estinzione della società di cui all’art 2495 del codice civile ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal Registro delle imprese”; trattandosi di norma procedurale l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto che la stessa fosse applicabile anche per le attività di controllo riferite a società che hanno già chiesto la cancellazione dal registro delle imprese o già cancellate dallo stesso registro prima della data di entrata in vigore del presente decreto.

Pertanto, secondo l’interpretazione fornita dall’Amministrazione a partire dal 13 dicembre 2014, data di entrata in vigore del decreto, l’avviso di accertamento contenente la rettifica della dichiarazione della società cancellata dal registro delle imprese deve essere emesso nei confronti della società cancellata e notificata alla stessa presso la sede dell’ultimo domicilio fiscale in quanto a tal fine l’effetto estinzione viene differito e si produrrà solo cinque anni dopo la richiesta di cancellazione

L’interpretazione sopra descritta è stata radicalmente smentita dalla Cassazione con la sentenza n. 6743/2015 depositata il 2 aprile 2015; secondo Giudici della Cassazione la possibilità di accertare le società estinte entro cinque anni dalla richiesta di cancellazione non può avere effetto retroattivo ma si applica a partire dalla data di entrate in vigore del D. Lgs. 175/2014, ossia dal 13/12/2014.

La sentenza citata con riguardo all’ambito temporale di efficacia della norma evidenzia che l’art 28 co. 4 “intende limitare (per il periodo da essa previsto) gli effetti della estinzione societaria previsti dal codice civile, mantenendo per la società una capacità e soggettività (anche processuali) altrimenti inesistenti al <solo> fine di garantire (per il medesimo periodo) l’efficacia dell’attività (sostanziale e processuale) degli enti legittimati a richiedere tributi o contributi con sanzioni e interessi;” l’obiettivo della norma viene individuato nella relazione illustrativa al d.lgs in quello di “evitare che le azioni di recupero poste in essere dagli enti creditori possano essere vanificate”.

La norma opera quindi su un piano sostanziale e non “procedurale” in quanto non si risolve in una diversa regolamentazione dei termini processuali e dei tempi e delle procedure di accertamento o di riscossione.

Sulla interpretazione della circolare 31/E/2014 si sono espresse già le Commissioni di merito; giova richiamare la sentenza 5/02/2015 della CTP Reggio Emilia e la CTR Lombardia 3837/2014; entrambe si muovono nella direzione di non ritenere ammissibile la retroattività dei controlli.

E’ di intuitiva evidenza che rimangono aperte numerose questioni; le decisioni delle singole commissioni appaiano disomogenee e poco convincenti in alcuni casi. Si potrebbe anche porre un profilo di illegittimità costituzionale del decreto semplificazioni laddove viene a determinarsi una irragionevole disparità di trattamento tra gli “enti creditori” previsti dal D. Lgs. citato e tutti gli altri creditori sociali. E ancora potrà emettersi e notificarsi un avviso di accertamento ad una società estinta dopo il 13/12/2014 oppure tale avviso va considerato nullo perché nessun atto impositivo può essere legittimamente emesso nei confronti di una società cancellata? Resta da capire per quale motivo non sia stato accolta la posizione di un noto autore, secondo cui “saltare il simulacro della società estinta agevola, anziché ostacolare, l’attività del recupero del credito tributario nei confronti dei soci e dei liquidatori(link articolo). Ma tant’è; il caos continua lasciando spazio a numerose argomentazioni difensive.

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IMPOSTA SUI REDDITI FONDIARI E CONTRATTI DI LOCAZIONE AD USO COMMERCIALE RISOLTI A SEGUITO DI SFRATTO PER MOROSITA’- SENTENZA DELLA CTP MILANO 2863/1/2015

La sentenza della Commissione Provinciale di Milano affronta il tema dei redditi di locazione non percepiti in relazione ai contratti di locazione per uso commerciale.
Come è noto l’orientamento della A.F. è quello, in base all’art 26 T.U.I.R, di consentire al contribuente di non dichiarare i redditi di locazione effettivamente non percepiti solo in relazione ai contratti locazione ad uso abitativo, escludendo pertanto i contratti di locazione ad uso commerciale. L’interpretazione della Agenzia delle Entrate trova fondamento nel citato art 26 ma in realtà tale interpretazione travisa completamente la portata della norma.
Nel caso di specie il contratto era stato dichiarato risolto con una pronuncia di convalida dello sfratto e per questo motivo – ha sostenuto il contribuente – era venuto meno l’obbligo di dichiarare i canoni di locazione non percepiti anche se il fabbricato era ad uso commerciale.
Assume rilievo ai nostri fini il terzo periodo della norma di cui all’art 26 T.U.I.R. laddove il legislatore torna a parlare dei contratti di locazione in generale, senza distinguere tra quelli ad uso abitativo e quelli ad uso commerciale. La disposizione stabilisce che il provvedimento di convalida dello sfratto per morosità dà titolo al contribuente per ottenere un credito corrispondente all’imposta versata sui canoni non effettivamente percepiti e, nel caso di specie, la Commissione evidenzia come non avrebbe avuto senso dichiarare e pagare una imposta già estinta per compensazione del credito sorto in capo al contribuente per effetto della convalida di sfratto per morosità.
In definitiva, lo sfratto per morosità fa venir meno l’obbligo di dichiarare i canoni di locazione non percepiti anche se il fabbricato è a uso commerciale; ciò trova conferma nella giurisprudenza recente delle Commissioni tributarie (CTP Reggio Emilia 422/02/2014, CTP Lombardia sez. Bergamo 516/02/2014- CTP Pavia 128/01/2013).

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